Hoge Raad verduidelijkt rendementsberekening onroerend goed in box 3
De Hoge Raad heeft op 20 december 2024 verduidelijkt op welke wijze het rendement op woningen in box 3 moet worden vastgesteld.
Box 3 heffing nog steeds discriminatoir
De Hoge Raad oordeelde op 24 december 2021 dat de wijze waarop de box 3-heffing sinds het jaar 2017 is vormgegeven in strijd is met zowel het discriminatieverbod (art. 14 EVRM) als het recht op ongestoord genot van eigendom (art. 1 EP EVRM). Rechtsherstel werd geboden door middel van een alternatieve rendementsberekening gebaseerd op de zogenoemde forfaitaire spaarvariant.
Op 6 juni 2024 oordeelde de Hoge Raad echter dat ook dit rechtsherstel de toets der kritiek niet kan doorstaan. Met name de rendementsberekening op andere bezittingen dan spaartegoeden is nog altijd discriminatoir. Er blijft een aanmerkelijk verschil in fiscale behandeling bestaan tussen succesvolle en minder succesvolle beleggers zonder dat daarvoor voldoende rechtvaardiging is.
De Hoge Raad gaat zelfs nog een stapje verder en oordeelt dat het voorgaande tevens geldt voor de Overbruggingswet box 3, omdat die op nagenoeg dezelfde uitgangspunten is gebaseerd. Het maakt daarbij niet uit hoe groot het verschil is tussen het forfaitaire en het werkelijke rendement.
Rechtsherstel op basis van werkelijk rendement
De Hoge Raad heeft op 6 juni 2024 ook invulling gegeven aan de wijze waarop rechtsherstel geboden moet worden. De belastingaanslag moet zodanig worden verminderd dat in box 3 alleen inkomstenbelasting wordt geheven over het werkelijk behaalde rendement in een jaar. De Hoge Raad geeft vervolgens een aantal vuistregels voor de berekening van dit rendement.
- Er moet rekening worden gehouden met alle vermogensbestanddelen die tot box 3 behoren, ook als zij pas in de loop van het jaar zijn verworven. Geen aftrek van heffingsvrij vermogen.
- Het gaat om het nominale rendement in een jaar, zonder rekening te houden met inflatie. Met positieve of negatieve rendementen in eerdere jaren wordt geen rekening gehouden.
- Het werkelijke rendement omvat niet alleen voordelen uit vermogensbestanddelen, zoals rente, huur of dividend, maar ook gerealiseerde en ongerealiseerde waardeveranderingen.
- Er mag geen rekening worden gehouden met kosten, maar wel met renten van schulden die tot het box 3-vermogen.
Rendementsberekening woningen
Op 20 december 2024 is opnieuw een aantal arresten gewezen waarin het rechtsherstel in box 3 aan de orde komt. De Hoge Raad heeft deze gelegenheid aangegrepen om de rendementsberekening op woningen in box 3 te verduidelijken. Voor wat betreft de ongerealiseerde waardeveranderingen in een jaar moet worden aangesloten bij de vastgestelde WOZ-beschikkingen. Als beginwaarde geldt de WOZ-waarde die voor het heffingsjaar is vastgesteld, met als waardepeildatum 1 januari van het voorafgaande kalenderjaar. Als eindwaarde geldt de WOZ-waarde van het volgende kalenderjaar, met als waardepeildatum 1 januari van het heffingsjaar. Dit wordt aangeduid als de t-1 berekening. Het verschil tussen deze twee bedragen vormt het ongerealiseerde rendement in het heffingsjaar. Bij vervreemding of verkrijging van een woning in de loop van het jaar wordt de waardeverandering naar tijdsevenredigheid aan de verkoper en de koper toegerekend.
De Hoge Raad verduidelijkt verder dat waardeveranderingen in box 3 die het gevolg zijn van de toepassing van waarderingsregels of vrijstellingen niet als rendement kwalificeren. Dit geldt onder meer in de situatie waarin een woning wordt aangekocht en de voor dat jaar geldende WOZ-waarde van deze onroerende zaak afwijkt van de aankoopprijs.
Investeringen en onderhoudskosten
De Hoge Raad gaat vervolgens in op het onderscheid tussen investeringen en lopende uitgaven en benadrukt dat uitgaven die betrekking hebben op verbetering of uitbreiding van een onroerende zaak op dezelfde wijze moeten worden behandeld als de oorspronkelijke investering. Dit brengt mee dat een waardestijging van een onroerende zaak die het gevolg is van aanvullende investeringen niet als rendement kwalificeert. Het is echter de belastingplichtige die aannemelijk moet maken dat die situatie zich voordoet. Bij woningen is dat complex omdat de waardeverandering gebaseerd wordt op het verschil in WOZ-waarde aan het begin en einde van een jaar. Alleen als de WOZ-waarde met toepassing van artikel 18, lid 3, onderdeel c, Wet WOZ is bepaald naar de toestand van de woning aan het begin van het jaar waarvoor die waarde geldt, ziet de Hoge Raad ruimte voor tegenbewijs.
Eigen gebruik onroerende zaak
Een ander aspect dat aan de orde komt is welke waarde moet worden toegekend aan het eigen gebruik van een woning in box 3 door de belastingplichtige. De Hoge Raad stelt voorop dat het voordeel wegens eigen gebruik tot het rendementsbegrip behoort dat de wetgever bij de invoering van box 3 voor ogen heeft gestaan. Maar om de omvang daarvan vast te kunnen stellen moeten politieke keuzes worden gemaakt, die meer op het terrein van de wetgever dan van de rechter liggen. De Hoge Raad neemt daarom in de voorliggende zaak geen forfaitair rendement wegens eigen gebruik in aanmerking.
VvE-reservefonds
In een andere zaak kwam ook nog de vraag aan de orde hoe het rendement moet worden bepaald met betrekking tot een aandeel in het reservefonds van een Vereniging van Eigenaren (VvE). Ten aanzien daarvan overweegt de Hoge Raad dat eenmalige of periodieke stortingen van de leden het rendement niet verhogen en dat de betaling van kosten door de VvE het rendement niet verlaagt.
Bron: HR 20 december 2024, 24/00572 en 24/00573, ECLI:NL:HR:2024:1788
Bron: Deloitte